הצהרת הון מתושב חוץ 

סעיף 135|פקודה|דוח|הכנסה 

ד"ר אבי נוב, עו"ד 

מרץ 2014 

תושבי חוץ הנמצאים בישראל נדרשים לעיתים בידי פקידי שומה להגיש הצהרת הון מכוחו של סעיף 135 לפקודת מס הכנסה כמפורט להלן. אלא, שהדרישה להגשת הצהרת הון מתושב חוץ ובמיוחד ביחס לנכסיו בחו"ל מהווה פעולה שלא בתום לב, בניגוד לכללי מינהל ולזכויות יסוד חוקתיות. 

הצהרת הון – כללי

הצהרת הון מאפשרת לרשות המסים לבחון את הכנסתו החייבת המוצהרת של אדם בדוחות המס שהגיש. הצהרת הון היא למעשה הצהרה על רכוש והתחייבויות אשר נישום נדרש להגיש לפקיד השומה לפי סעיף 135 לפקודת מס הכנסה, וזאת בנוסף לדוח המס השנתי. בהצהרת הון, הנישום מצהיר על הנכסים וההתחייבויות שלו לסוף שנה שכבר חלפה או תום שנת מס מוקדמת יותר. ההצהרה מוגשת על גבי טופס 1219 של רשות המיסים. המטרה היא לבחון אם יש גידול בלתי מוסבר בהון (הפרשי הון), בין הצהרת הון אחת לשנייה. 

הכנסה של תושב חוץ בישראל

יחיד תושב חוץ שיש לו הכנסה בישראל חייב במס מכוח סעיף 2 לפקודת מס הכנסה, וגם בדיווח בהתאם לסעיף 131(א)(4) לפקודה, העוסק ב "יחיד תושב חוץ שהיתה לו הכנסה חייבת בשנת המס". פקיד השומה רשאי לבקש מתושב החוץ להגיש דו"ח על הכנסתו בישראל, אך אם לא נדרש כאמור, תושב חוץ חייב להגיש דו"ח על הכנסתו בישראל במצבים שבהם לא נוכה ממנו מס במקור או בגין רווח הון החייב במס בישראל. 

דרישת הצהרת הון מתושב חוץ

דרישה להצהרת הון מתושב חוץ נשלחת בתנאים מסוימים, לדוגמא אם תושב החוץ השקיע במניות בחברה פרטית ישראלית. פקידי שומה טוענים כי הרישום של תושב החוץ כבעל מניות ברישומי רשם החברות, מלמדת על כך שיש לו נכסים בישראל ולפיכך סמכות פקיד השומה חלה לעניין הצהרת הון. טענה זאת צריכה להבחן לאור פרשנות הוראות סעיף 135 להלן. 

הוראות סעיף 135 לפקודה

סעיף 135(1) לפקודת מס הכנסה קובע: "כדי להגיע לידיעה מלאה בדבר הכנסתו של אדם - רשאי פקיד השומה לדרוש ממנו בהודעה בכתב למסור לו כל דו"ח שיצוין בהודעה, ובכלל זה דו"ח על הונם ונכסיהם של אותו אדם, או של בן זוגו ושל ילדיהם שהם זכאים בעדם לנקודות זיכוי או לנקודות קצבה... וכן רשאי פקיד השומה לדרוש שיתייצב בפניו - בעצמו או על ידי נציגו...". 

הכנסתו של אדם

סעיף 135(1) לפקודה מדבר על הכנסתו של "אדם". השאלה היא, האם הכוונה שפקיד השומה יוכל לדרוש הצהרת הון גם מתושב חוץ? כידוע, סעיף 1 לפקודת מס הכנסה מגדיר  אדם, לרבות חברה וחבר בני אדם, כהגדרתם בסעיף זה. הגדרת אדם כאמור אינה ממעטת את מי שאינו תושב ישראל. 

בפסק הדין בעניין ק.פ.א. פלדות נגד מדינת ישראל (ע"פ 12/83), נידונה השאלה: האם בסמכות פקיד השומה לדרוש דיווח ו/או הצהרת הון מאזרח ישראלי שהוא תושב קריית ארבע (יישוב הנכלל ב"אזור", יהודה שומרון וחבל עזה, לפי המשפט הישראלי)? בית המשפט העליון קבע כי בסמכות פקיד השומה לדרוש דיווח ו/או הצהרת הון במקרה זה וזאת מכוח זיקה למדינת ישראל. בית המשפט עם זאת נמנע מנקיטת עמדה ביחס לשאלה העקרונית, אם רשאי פקיד השומה רשאי לדרוש הצהרת הון מתושב חוץ, כאשר אינה מתקיימת זיקה לישראל. ראו לעניין זה גם: בג"ץ 279/51 אמסטרדם ואח' נ' שר האוצר. 

המחוקק בסעיף 135(1) לפקודה השתמש במילה אדם, ולפיכך גם תושב חוץ נכלל לכאורה במונח זה. אלא, שהפרשנות הראויה של הסעיף היא שפקיד השומה יוכל לדרוש מתושב חוץ הצהרת הון לכל היותר על הכנסתו בישראל. 

נראה כי לא ניתן לקבל פרשנות לפיה סעיף 135(1) לפקודה התכוון להעניק סמכות לפקיד השומה לדרוש הצהרת הון מתושב חוץ בגין הכנסותיו מחוץ לישראל, שכן מדובר  בפרשנות המעניקה סמכות אקסטריטוריאלית. זאת ועוד,  היות ומטרת הצהרת ההון היא לבחון גידול בלתי מוסבר בהון, בין הצהרת הון אחת לשנייה, הרי שזה כלל אינו רלוונטי לתושב חוץ עם מקורות הכנסה מחוץ לישראל, והשימוש בסמכות בסעיף 135 מהווה פעולה שלא בתום לב, בניגוד לכללי המשפט הבינלאומי הפרטי, ובניגוד לכללי מינהל ולזכויות יסוד חוקתיות. 

ראו גם: מדריך למיסוי תושבי חוץ 

ניתן לקבוע פגישה עם עורך דין מיסים בהתראה קצרה 

אין לראות באמור לעיל כתחליף לחוות דעת משפטית ו/או לייעוץ משפטי 

נכתב על ידי ד"ר אבי נוב, עו"ד