השאלה היא מהו המעמד המשפטי של אמנת המודל ושל דברי ההסבר לאמנת המודל? ביחס לאמנת המודל, אין לה לעצמה תוקף משפטי; אמנת מס, המבוססת על אמנת המודל, מקבלת תוקף משפטי לאחר אימוצה על ידי מדינה מסוימת. מנגד, ביחס לדברי ההסבר אין הסכמה בספרות ביחס למעמדו המשפטי.

המלומד Vogel קובע כי אם הטקסט של סעיף באמנת מס מסוימת תואם את הסעיף באמנת המודל, יהיה ניתן להניח כי הצדדים לאמנה קבלו על עצמם גם את דברי ההסבר של ה-OECD. ביחס למדינות החברות ב-OECD, הן יכולות לרשום הערות והסתייגויות לדברי ההסבר.

אציין עם זאת, כי מדינות יכולות לקבוע את תחולת דברי ההסבר באמנה עצמה. כך לדוגמא, באמנה של שוויץ עם גרמניה ויפן ישנו סעיף הקובע כי האמנה תפורש לפי דברי ההסבר של ה-OECD. במקרים בהם לא נקבעה הוראה כאמור באמנה, לא ניתן לקבוע כי הצדדים בחרו שלא להחיל על עצמם את דברי ההסבר.

נראה כי בישראל, דברי ההסבר למודל האמנה למניעת כפל מס של ה-OECD מהווים כלי פרשני בעת שמפרשים אמנה למניעת כפל מס. השופט אלטוביה מגן קובע בפרשת ינקו וייס קובע כי:

"עמדת הארגון הגם שאינה מחייבת את בתי המשפט בישראל, יש בה כוח שכנוע פרשני רב. בן השאר משום שהיא נותנת ביטוי לעמדותיהן של המדינות החברות בארגון ומתווה את הפרשנות הרצויה גם כלפי המדינות המבקשות להימנות עם הארגון. למותר להבהיר כי די שאחת המדינות המתקשרות היא חברה בארגון על מנת ליצור ציפייה בקרב שתי המדינות המתקשרות כי פרשנות של אמנה המבוססת על מודל ה- OECD תיעשה בהתבסס על דברי ההסבר כפי שאלו מותווים ומתפרסמים מפעם לפעם. אחידות פרשנית ביישומן של אמנות מס שהותוו בעקבות מודל ה-OECD בקרב בתי המשפט של המדינות המתקשרות, היא בפועל צורך שהוא אינהרנטי ליישום האמנה מעצם היותה מעשה הסכמי ההופך לדין המדינות המאשררות אותה. דברי ההסבר למודל האמנה למניעת כפל מס של ה-OECD מהווים אם כן כלי פרשני בצד הוראות אמנת וינה, בעת שמפרשים אמנה קונקרטית."

שאלה נוספת קיימת ביחס ליישום הנוסח של דברי ההסבר אשר מתעדכן כל הזמן. לדברי Vogel, כאשר מפרשים אמנות מס יש לעשות שימוש בנוסח של דברי ההסבר שהיו בתוקף בעת שנחתמה האמנה הרלוונטית. בהתאם לנייר עמדה של ה-IFA, אין לתת משקל רב לפרשנויות של ה-OECD אשר פורסמו לאחר כריתת אמנת מס מסוימת.

להרחבה בנושא אמנות המס של ישראל, ראו: מדריך אמנות המס של ישראל (כולל תכנון מס).‏

ניתן לפנות לד"ר אבי נוב, עו"ד, בכל שאלה הקשורה לאמור במייל: avinov@bezeqint.net