הוראות דיני המס ביחס לפחת

ד"ר אבי נוב, עו"ד

נובמבר 2010

סעיף 17(8) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן - "הפקודה") מתיר את ניכוי הפחת בהתאם לאמור בסימן ב' (לעניינינו-סעיף 21 לפקודה), הקובע כי "יותר ניכוי בעד פחת של בנין, מכונות, מוצבה, רהיטים או נכסים אחרים שבבעלותו של הנישום והמשמשים לצרכי ייצור הכנסתו...". בהמשך סעיף 21 נקבע כי: "סכום הפחת יחושב לפי אחוזים - שייקבעו באישור ועדת הכספים של הכנסת לכל מקרה או לכל סוג של מקרים - מן המחיר המקורי שעלה [הנכס] לנישום...".

כך, סעיף 21(א) לפקודה מתיר לנישום, שהשקיע סכומים ברכישת נכסים קבועים המשמשים לו בייצור הכנסה, הוצאה שנתית (פחת) מסך השקעתו, לפי שיעורים שנקבעו בתקנות הפחת. שיעור הפחת המותר בניכוי לפי סעיף 21 לפקודה נקבע בתקנות מס-הכנסה (פחת) 1941 (להלן - "תקנות הפחת").

תקנות נוספות העוסקות בפחת הן: תקנות מס הכנסה (תיאומים בשל אינפלציה) (שיעור פחת), התשמ"ו-1986. וכן תקנות מס הכנסה (פחת מואץ לציוד שנרכש בתקופה הקובעת), תשס"ו-2005.

שיעורי הפחת אשר הוסדרו בתקנות הפחת אמורים היו להקבע בהתאם לסוגי הנכסים באופן שככל שמדובר בנכסים שאורך תקופת חייהם הכלכלית גדולה יותר, דהיינו הם ישמשו לייצור ההכנסה לשנים רבות יותר, כך יקטן שיעור הפחת השנתי. המטרה הייתה לפרוס את הוצאות ההשקעה על פני שנות תפעולו של הנכס. כך למשל, רכישת בניין, שאורך חיי השימוש בו יהיה ל- 25 שנים - שיעור הפחת של 4% לשנה - תתפרש על פני שנות השימוש בו. ההנחה שלאחר 25 שנה הבניין מתבלה ואינו עוד ראוי לשימוש.

עמדת רשות המסים, בהסתמך על פסק דין מיושן (משנות השישים), היא שנכס אשר לא ניקבע לגביו שיעור פחת בתקנות- לא ניתן לנכות פחת בשל נכס זה. כמו כן, עמדת רשות המסים היא שלצורך קביעת שיעורי הפחת, אין להביא בחשבון את קצב הבלייה של נכס ספציפי אלא יש להתיר פחת לפי השיעור הקבוע בתקנות.

עם זאת, הדעה המקובלת בקרב מלומדים ואשר תופסת אחיזה בפסיקת בתי המשפט היא כי למרות שהתקנות הקיימות לוקחות בחשבון בעיקר את הבלאי הפיסי של הנכס, כלומר אורך התקופה שבו ניתן, מבחינה פיסית, להשתמש בנכס, הרי שבהתאם להוראות הפקודה יש להתחשב באורך חייו הכלכלי והפרודוקטיבי של הנכס, למרות שלא נקבעו לו שיעורי פחת בתקנות.

זאת ועוד, השיעורים שנקבעו בתקנות הפחת הם אומדנים או "חזקות בלתי חלוטות", ובמידה והנישום מצליח להוכיח את ירידת הערך של הנכס, הרי שיש לקבל את עמדתו. מסקנה זאת מתחזקת לאור פסקי דין קלס ואינטרבילדינג, לפיהם חזקות מפורשות שנקבעו בחקיקה נחשבות כבלתי חלוטות.

כמו כן, במקרים מסויימים, יהיה מקום להתיר ניכוי פחת שלא לפי השיעור הקבוע בתקנות, אלא בהתאם לבלאי הכלכלי של הנכס. גישת הפסיקה בשנים האחרונות היא שיש להטיל על הנישום מס אמת על ידי מתן אפשרות לנישום להוכיח עובדתית כי המקרה שלו אינו תואם את החזקה הכללית הקבועה בחוק. להרחבה בנושא זה, ראו: פסקי דין בנושא ניכוי פחת.

בחוזרים מקצועיים של רשות המיסים ובפסיקה הענפה בתחום דיני המס מקובל העיקרון, לפיו הבסיס לדיווחים לצורכי מס הוא כללי החשבונאות המקובלים. בתי המשפט קבעו, כי מקום שבו כלל חשבונאי אינו סותר הוראה הקבועה בדיני המס, יאומץ אותו כלל חשבונאי לתוך דיני המס וינהגו על פיו. מצד שני, כאשר הוראת חוק מס עומדת בניגוד לכללי החשבונאות המקובלים הרי שהוראת מס מסוג זה משקפת, בדרך כלל, מדיניות פיסקלית של המחוקק, שמכוונת למנוע פעילות כלכלית מסויימת או לעודד פעילות אחרת.

קבלת העמדה לפיה יש להתיר הוצאות פחת בגין נכסים בלתי-מוחשיים וחריגה מהפחת הקבוע בתקנות מבוססת גם על עקרונות הפרשנות המשפטית. הלכה היא, שאם יש ספק ביחס לחוקי המס יש לפרשו לטובת הנישום. כלל פרשני זה מבוסס על הוראות סעיף 3 לחוק יסוד: כבוד האדם וחירותו הקובע, כי אין לפגוע בקניינו של אדם. בעניינינו, כאשר מוטל מס ללא התחשבות בכך שההון מתבלה ומאבד מערכו, התוצאה היא שהונו של הנישום פוחת בניגוד להגיון שבבסיס חוקי המס ולכוונת המחוקק המתיר לנכות הוצאות בייצור הכנסה.

להרחבה, ראו: מדריך ניכוי פחת על קניין רוחני

ניתן לקבוע פגישה עם עורך דין מיסים בהתראה קצרה במייל: avinov@bezeqint.net

אין לראות באמור לעיל כתחליף לחוות דעת משפטית ו/או לייעוץ משפטי


2all - בניית אתרי אינטרנט