עמדת רשות המסים ביחס למכירת תוכנות לחו"ל

 

ד"ר אבי נוב, עו"ד

אוגוסט 2008

עמדת מס הכנסה ביחס למכירת תוכנות לחו"ל הוצגה בחוזר מס הכנסה 13/2001 - "סיווג הכנסה מעסקאות בינלאומיות המשלבות תוכנה" (להלן: "החוזר"). מטרת החוזר לספק כללים לסיווג עסקאות המשלבות תוכנות מחשב (להלן: "הכללים") הן בנוגע לעסקאות המבוצעות בשיטות המסורתיות, קרי, קניה פיזית של תוכנות על גבי כל מדיה מוחשית כגון, דיסקטים או תקליטורים והן בנוגע לעסקאות המבוצעות באמצעים אלקטרונים דרך הורדת תוכנות, באינטרנט ובאמצעים אחרים.

בחוזר מודגש כי החשיבות של גיבוש כללים כאמור הינה במיוחד לגבי עסקאות במישור הבינלאומי. כמו כן מודגש כי בדין הבינלאומי, במידה וקיימת חבות במס לפי הפקודה ומדובר במדינה שיש לנו עמה הסכם למניעת מסי כפל, יש לבחון את הוראות האמנה ואת הגדרת המונח "תמלוגים" שבה. המונח כולל בדרך כלל תשלומים בגין שימוש בזכויות יוצרים ושימוש בנכסים בלתי מוחשיים אחרים, ולעיתים כולל גם תשלומים עבור שימוש בציוד תעשייתי, מסחרי או מדעי.

החוזר מבחין בין עסקה בזכויות יוצרים, בה מועברות זכויות יוצרים כולן או חלקן, לבין עסקה בעותק תוכנה.בעניין זה נקבע כי כל עסקה בה הועברו עותק או זכויות יוצרים יכולה להוות עסקת מכירה מוחלטת או עסקה בה ניתן רשיון כלשהו לשימוש מוגבל בנכס בלי שהועברה זכות הבעלות:

"עסקה אשר תסווג כמכירה מוחלטת, בין אם מדובר במכירה מוחלטת של זכויות היוצרים של תוכנת מחשב ובין אם מדובר במכירה מוחלטת של עותק, תמוסה כרווחי עסקים או כרווח הון, לפי העניין. עסקה אשר לפי המבחנים שיובאו להלן לא תסווג כמכירה מוחלטת (כאמור לעיל), תחשב כעסקה למתן זכות שימוש אשר על התשלום בגינה יחול סעיף 5(4) לפקודה, היינו, הכנסה מתמלוגים. יודגש, שעל אף הסיווג הנ"ל לפי הדין הפנימי, יש לבחון את התשלום לפי המבחנים באמנה הספציפית, אם זו קיימת."

מכירה מוחלטת של זכויות היוצרים, בהתאם לחוזר, מתקיימת אם הבעלים מוכר ומוותר על החלק המהותי שבזכויות היוצרים שלו. עסקה בזכויות היוצרים בתוכנה המקיימת אחר התנאים הבאים תסווג כעסקת מכר מוחלט:

1. הבעלים מעביר את החלק המהותי בזכויות היוצרים שלו ומוותר עליהן. המבחנים לאפיון מכירה הם אלה המוכרים לנו מתחומי המסחר המסורתיים, כך למשל, הבעלים נפרד מהנכס לצמיתות, זכויות השימוש של הרוכש כמעט בלתי מוגבלות, זכות הרוכש בנכס בלעדית וכו', לרוכש הזכות לתבוע ולהגן על זכות היוצרים. כמכירה לצמיתות יחשב גם העברת הזכויות לתקופה מוגבלת אם הוכח שהתקופה מקבילה לאורך החיים המסחרי של הנכס.

2. העברת מקור התוכנה (source code) או העדר איסור להגיע לשורת התוכנה מתוך התוכנה שנמכרה. יצויין, שהפקדת מקור התוכנה בנאמנות (escrow), לא תעיד על העברת מקור התוכנה לצורך סעיף זה.

3. הרוכש חופשי לבצע שינויים והתאמות וכל יישום הרצוי לו בתוכנה.

4. הרוכש רשאי להכין מספר בלתי מוגבל של עותקים מהתוכנה.

5. הרוכש רשאי להפיץ את התוכנה לציבור על ידי מכירה, השכרה או השאלה, בכל דרך שהיא. רשות מוגבלת למכירת התוכנה רק כחלק ממוצר אחר לאחר שהתוכנה הוטמעה בו (עסקת OEM), לא תחשב כרשות להפיץ לציבור בכל דרך שהיא לצורך סעיף זה.

6. הרוכש רשאי להציג את התוכנה ברבים.

7. על הרוכש לא חלים תנאים כגון השמדת התוכנה לאחר זמן מוגדר, או החזרתה בצורה אחרת.

ביחס לתוכנות, החוזר קובע כי בדרך כלל, במכירה מוחלטת של עותק, הבעלים אינו מוותר על זכות היוצרים שלו ומעניק לרוכש זכות שימוש בלבד. במילים אחרות, העברת המוצר למשתמש אין עימה העברה של זכות יוצרים. בחוזר נקבע כי עסקה בעותק תוכנה המקיימת אחר התנאים הבאים תסווג כעסקת מכר מוחלט:

1. הרוכש קונה המוצר לשימושו האישי בלבד או לצורך שיווק גרידא של המוצר. "שימוש אישי" יחשב שימוש בתוכנה עצמה לרבות שימוש במספר נקודות עבודה קבועות וידועות מראש. שיווק גרידא יחשב כמכירה לשימוש אישי של פריטים שנמכרו כפי שנרכשו (כ-"stand alone product").

שימוש אישי לא יתקיים אם ניתנת הרשאה לביצוע אחת או יותר מהפעולות המנויות בסעיפים 6-3 לסעיף 3.2 בחוזר.

שיווק גרידא לא יתקיים אם ניתנה הרשאה לביצוע אחת או יותר מהפעולות המנויות בסעיפים 3 ו-4 לסעיף 3.2 בחוזר.

2. תקופת השימוש בתוכנה אינה מוגבלת או שמוגבלת לאורך חיי המוצר.

3. התשלום אינו מושפע מאורך תקופת השימוש, או ממידת השימוש במוצר.

4. אין התחייבות של הרוכש להחזיר או להשמיד את העותק הנרכש והעותק אינו מתכלה/הופך לא שמיש בתום תקופה מסוימת.

5. המוצר יכול לעבוד אצל הלקוח כפי שנרכש ואין צורך בהתאמת המוצר לצורכי הלקוח. מרכיב התאמה זניח ביחס למוצר עצמו לא ישלול קיומו של תנאי זה.

6. הקונה רשאי להעביר את הרשיון לאחר, או שהמוצר נרכש בהסכם רשיון (license agreement) אנונימי, אף אם רשיון כזה כולל סעיף איסור העברת המוצר לאחר.

בחוזר נקבע לסיכום עניין זה , כי אם בעסקת תוכנה לא מתקיים תנאי (או מספר תנאים) ברשימת התנאים כאמור, ואי קיום התנאי הינו זניח ואינו משנה את המהות האמיתית של העסקה, תסווג העסקה כמכירה מוחלטת של זכויות יוצרים או כמכירה של עותק תוכנה, לפי העניין. שאר המקרים, בהם מירב המאפיינים אינם מצביעים על מכירה מוחלטת, יהיו עסקה של מתן זכות שימוש ויסווגו כתמלוגים.

ראו גם: מדריך למיסוי מסחר אלקטרוני, כולל המלצות לתכנון מס.

 

 

ניתן לקבוע פגישה עם עורך דין מיסים בהתראה קצרה 

אין לראות באמור לעיל כתחליף לחוות דעת משפטית ו/או לייעוץ משפטי 

נכתב על ידי ד"ר אבי נוב, עו"ד

 

האתר נבנה במערכת 2all | בניית אתרים