חברה תושבת חוץ בשליטת תושב ישראל

סעיף 68א|מס הכנסה|תושב חוץ

ד"ר אבי נוב, עו"ד

נובמבר 2012

בעקבות תיקון 132 לפקודת מס הכנסה, הוסף לפקודה סעיף 68א אשר קובע תנאים למתן הקלות לתושב חוץ. סעיף 68א הוא סעיף אנטי-תכנוני, אשר נועד למנוע תכנוני מס מסוימים. עניינו של סעיף 68א הוא בשלילת הטבות מס לחברה תושבת חוץ אשר בעל שליטה בו הוא תושב ישראל.

נוסח הסעיף

סעיף 68א לפקודת מס הכנסה קובע:

68א. (א) חבר בני אדם תושב חוץ לא יהיה זכאי להטבת מס, הנחה או פטור לפי פקודה זו, בשל היותו תושב חוץ, אם תושבי ישראל הם בעלי שליטה בו או הנהנים או הזכאים ל-25% או יותר מההכנסות או מהרווחים של תושב החוץ, במישרין או בעקיפין.

(ב) שר האוצר רשאי לקבוע דרכי הוכחה לענין סעיף זה.

(ג) בסעיף זה –

"אמצעי שליטה" ו-"יחד עם אחר" – כהגדרתם בסעיף 88;

"בעלי שליטה" – בעלי מניות המחזיקים, במישרין או בעקיפין, לבד, יחד עם אחר, או יחד עם תושב ישראל אחר, באחד או יותר מאמצעי השליטה בשיעור העולה על 25%.

 

חוזר מס הכנסה

בחוזר מס הכנסה "הרפורמה במס הכנסה - מיסוי בינלאומי" (מס הכנסה 21/02), קיימת התייחסות לסעיף 68א לפקודת מס הכנסה. בחוזר מובאת הדוגמה הבאה: סעיף 97(ב2) אשר הוסף לפקודת מס הכנסה קובע כי "תושב חוץ פטור ממס על רווחי הון במכירת ניירות ערך הנסחרים בבורסה". בחוזר נקבע כי אם ידוע כי לחברה תושבת חוץ יש בעל מניות שהוא תושב ישראל ואשר מחזיק 30% מהזכויות בה, הרי שהפטור האמור לא יינתן.

 

החוק לעידוד השקעות הון

החלטת מיסוי 6953/11, עוסקת בבקשתה של חברה ישראלית אשר ביצעה שינוי במודל העסקי שלה, להיכלל במסגרת החוק לעידוד השקעות הון וכי הכנסותיה יחשבו "הכנסות מוטבות" כמשמעותן בסעיף 51 לחוק לעידוד השקעות הון. בהחלטה נקבע, בין היתר, כי מכיוון וחברת האם אינה חבר בני אדםתושב חוץ המקיים את התנאים למתן הקלות לתושב חוץ לפי סעיף 68א לפקודה - הכנסותיה ממתן שירותי מו"פ לתושב חוץ לא תיחשבנה "הכנסות מוטבות" ולא יהיו זכאיות להטבות המס מכוח החוק לעידוד השקעות הון.

חברה זרה בשליטת עולה חדש

החלטת מיסוי 2545/11, עוסקת בחברה זרה המשמשת כחברת החזקות ומחזיקה בחברות ברחבי העולם. אחד מבעלי המניות בחברה עלה לישראל לראשונה בשנת 2010. העולה רכש 37% ממניות החברה הזרה קודם לעלייתו. יתר מניותיה מוחזקות בידי תושבי חוץ. החברה הזרה מחזיקה במניות של חברות פרטיות ישראליות שנרכשו טרם עלייתו של העולה ובכוונתה להמשיך ולרכוש מניות של חברות ישראליות גם לאחר עלייתו של היחיד לישראל. להרחבה בנושא הטבות מס לתושבים חוזרים ועולים חדשים, ראו: המדריך הטבות מס לתושבים חוזרים ועולים חדשים (מדריך לתכנון מס)

בהחלטה נקבע כי אמנם סעיף 97(ב3) לפקודה מעניק פטור ממס על רווח הון לתושב חוץ במכירת מניות של חברה תושבת ישראל, בתנאים מסוימים, כך, לכאורה, החברה הזרה תהא זכאית לפטור ממס בעת מכירת המניות. עם זאת, סעיף 68א לפקודת מס הכנסה שולל כל הטבת מס, הנחה או פטור הניתנים לחברה זרה אם תושב ישראל מחזיק בה בשיעור העולה על 25%, במישרין או בעקיפין. לפיכך, רשות המסים סבורה כי החברה הזרה לא תהא זכאית לפטור כלשהו ממס.

שימו לב - בהחלטה מובאת פרשנות מקילה לפיה החברה הזרה תהא פטורה ממס בעת מכירת המניות שנרכשו קודם לעלייתו של היחיד המוטב.

אציין עוד כי בהחלטה לא נאמר מה קורה במצב בו החברה הזרה היא ממדינה החתומה על אמנת מס עם ישראל. ניתן יהיה לטעון כי במקרה זה תהיה זכאות לפטור ממס לאור הוראות סעיף 196 לפקודה. להרחבה בעניין זה, ראו: תקיפת תכנוני מס העושים שימוש באמנות מס באמצעות הדין הפנימי. וגם: סיכול תכנוני מס המבוססים על אמנות מס.

היחס בין פרק הנאמנויות לסעיף 68א

סעיף 68א לפקודה עשוי לעמוד בסתירה לחקיקת הנאמנויות ביחס לנאמנות המסווגת כנאמנות יוצר תושב חוץ. להרחבה בנושא מיסוי נאמנויות, ראו: מדריך למיסוי נאמנויות, כולל המלצות לתכנון מס. דוגמא לבעייתיות הזאת יכולה להיות בנאמנות זרה שיצר תושב חוץ למען ילדיו, אחד תושב ישראל ואחד תושב חוץ. האם העובדה כי קיים בנאמנות נהנה תושב ישראל אמורה להשפיע על מעמדה של הנאמנות לאור סעיף 68א?

נראה כי סעיף 68א' לא ישפיע על מעמדה של הנאמנות, גם אם כל הנהנים הם תושבי ישראל. כמו כן, אם הנאמנות הזרה כאמור מחזיקה בנכסים באמצעות חברה להחזקת נכסי נאמנות, הרי שהחברה אינה נישומה אלא הנאמנות הזרה בלבד, אשר נחשבת לתושב חוץ, ולא לחברה, ולכן התנאי שבסעיף 68א לפקודה (החל על חבר בני אדם תושב חוץ) כלל אינו חל לגביה.

ניתן לקבוע פגישה עם עורך דין מיסים בהתראה קצרה 

אין לראות באמור לעיל כתחליף לחוות דעת משפטית ו/או לייעוץ משפטי 

נכתב על ידי ד"ר אבי נוב, עו"ד

 

האתר נבנה במערכת 2all בניית אתרים